第三章 注册册会计师职业业规范体系职业规范体系具体内容独立审计准则规规范《中国注册会计计师独立审计计基本准则》和和其它具体准准则、实务公公告和执业规规范指南等注册会计师职业业道德规范 《中国注册会计计师职业道德德准基本则》《中国注册会计师职业道德规范指导意见》注册会计师审计计质量控制规规范《中国注册会计计师质量控制制基本准则》注册会计师后续续教育规范《中国注册会计计师职业后续续教育基本准准则》 第一节 独独立审计准则则 一、独独立审计准则则的定义和作作用 （一一）定义：独独立审计准则则是用来规范范注册会计师师执行审计业业务，获取审审计证据，形形成审计结论论，出具审计计报告的专业业标准它是是注册会计师师在执行独立立审计业务过过程中必须遵遵守的行为准准则，也是衡衡量注册会计计师审计工作作质量的标准准 （二二）作用： 【案例】麦麦克逊·罗宾宾斯事件 麦克逊·罗罗宾斯药材公公司在19337年的资产产负债表中虚虚构19077.5万美元元的资产，其其中包括存货货虚构10000万美元，销销售收入虚构构900万美美元，银行存存款虚构7..5万美元罗罗宾斯药材公公司的债权人人朱利安·汤汤普森公司，在在审核罗宾斯斯药材公司财财务报表时发发现了疑点，请请求官方协调调控制证券市市场的权威机机构--纽约约证券交易委委员会调查此此事。
调调查发现该公公司在经营的的十余年中，每每年都聘请了了美国著名的的普赖斯·沃沃特豪斯会计计师事务所对对该公司的财财务报表进行行审定在查查看这些审计计人员出具的的审计报告中中，审计人员员每年都对该该公司的财务务状况及经营营成果发表了了"正确、适适当"等无保保留的审计意意见 在在此基础上，调调查人员对该该公司经理的的背景作了进进一步调查，结结果发现公司司经理菲利普普·科斯特及及其同伙，相相互勾结，侵侵吞公司资产产根据调查查结果，罗宾宾斯药材公司司的实际财务务状况早已""资不抵债""，应立即宣宣布破产而而首当其冲的的受损失者是是汤普森公司司为此，汤汤普森公司指指控沃特豪斯斯会计师事务务所，要求赔赔偿其全部损损失 在在听证会上，沃沃特豪斯会计计师事务所拒拒绝了汤普森森公司的赔偿偿要求会计计师事务所认认为，他们执执行的审计，遵遵循了美国注注册会计师协协会在19336年颁布的的《财务报表表检查》（审审计准则的前前身）中所规规定各项规则则药材公司司的欺骗是由由于经理部门门共同串通合合谋所致，审审计人员对此此不负任何责责任最后，在在证券交易委委员会的调解解下，沃特豪豪斯会计师事事务所以退回回历年来收取取的审计费用用共50万美美元，作为对对汤普森公司司债权损失的的赔偿。
从麦克逊··罗宾斯事件件看审计准则则的作用 1. 可可以赢得社会会公众的广泛泛信任 2. 可以以提高注册会会计师审计工工作质量 3. 可可以维护会计计师事务所和和注册会计师师的合法权益益 4.. 可以促进进审计经验的的交流 二、 国际际审计准则 是由国际际会计师联合合会制定的 三、美国独立审计准则 美国的独立审计准则是《公认审计准则》，简称 GAAS由美国注册会计师协会制定 公认审计准则的内容范围有狭义和广义之分 狭义：仅指《公认审计准则》（相当于我国《独立审计准则基本准则》）的三部分共10条 广义：包括《公认审计准则》（相当于我国《独立审计准则基本准则》）和《审计准则说明书》（相当于我国具体审计准则）是两个权威性文献 公认审计准则的包括：一般准则、外勤工作准则、报告准则三部分 四、中国独立审计准则体系 独立审计准则是中国注册会计师执业规范体系的核心部分 《中国独立审计准则》是由中国注册会计师协会负责拟定，由财政部颁布实施独立审计准则是用来规范注册会计师执行独立审计业务，出具审计报告的专业标准只要注册会计师执行审计业务，是以发表审计报告为目的，均应遵照执行。
注册会计师执行会计咨询、会计服务业务，可以参照执行 独立审计准则框架由以下三个层次组成： 层次内容性质第一层次 独立审计基基本准则（相相当于会计准准则中的《企企业会计准则则》，是制定定具体准则、指指南的'宪法法'） 独立审计基基本准则是独独立审计准则则的总纲，是是对注册会计计师的任职条条件、执业行行为的基本规规范，是制定定独立审计具具体准则、实实务公告和执执业规范指南南的基本依据据 法定要求 只要注册册会计师执行行审计业务，对对外出具审计计报告，就要要遵照执行第二层次 独立审计具具体准则与独独立审计实务务公告（相当当于会计准则则中的具体准准则） 独立审计具具体准则是依依据独立审计计基本准则制制定的，是对对注册会计师师执行各项独独立审计业务务、出具审计计报告的具体体规范独立立审计实务公公告也是依据据独立审计基基本准则制定定的，是对注注册会计师执执行各项特殊殊行业、特殊殊目的、特殊殊性质的审计计业务的具体体规范 法定要求 只要注册册会计师执行行审计业务，对对外出具审计计报告，就要要遵照执行第三层次 执业规范指指南（相当于于会计准则中中的具体准则则的指南） 执业规范指指南是依据第第一、二层次次准则制定的的，是对独立立审计基本准准则、具体准准则和实务公公告的解释和和补充说明，为为注册会计师师执行各项审审计业务提供供可操作的指指导性意见。
非法定要求求 对注册册会计师执行行审计业务，对对外出具审计计报告的具体体指导，不具具有强制性，可可参照执行 种类对象程序性质和范围围保证程度报告的保证报告分发审计 会计报表 足够的审计计程序，使审审计风险降至至可接受的水水平最高积极保证普遍审核 会计报表以以外的其他信信息：盈利预预测审核，内内部控制审核核 足够的审计计程序，使审审计风险降至至可接受的水水平较高积极或部分消极极保证普遍审阅 中期财务信信息 查阅、分析析性程序中等消极保证普遍/限制商定程序 与客户商定定 与客户商定定与客户商定不提供保证限制 第二节 审审计质量控制制准则 一一、审计质量量控制准则的的定义与作用用 （一）审审计质量控制制准则的定义义 《审审计质量控制制准则》是指指为了确保会会计师事务所所的审计工作作符合审计准准则的要求而而建立和实施施的控制政策策和程序的总总称 该概念中包包含了质量控控制的根本目目的：保证审审计质量符合合独立审计准准则的要求 【要点】质量控制准则是针对事务所来控制，保证审计准则的落实的 【例题】会计师事务所应根据独立审计准则对审计项目进行审计，以使各审计项目的审计工作遵照审计质量控制准则进行。
） （1997年试题） 【答案】× （二）作用： 1．保证每一注册会计师在执行业务时遵守独立审计准则的要求； 2．质量控制是事务所内部控制的重要组成部分； 3．质量控制关系到事务所的生存与发展 二、中国注册会计师质量控制基本准则 （重点掌握，熟悉具体程序的内涵） 质量控制准则的的类别内容控制政策与程序序 事务所全面面质量控制（事事务所日常管管理时的质量量控制要求） 为了保证会会计师事务所所全体从业人人员在审计工工作中执行独独立审计准则则和工作规范范而制定的政政策和程序1．职业道德原原则；2．专专业胜任能力力；3．工作作委派；4．．督导；5．．咨询；6．．业务承接；；7．监控 审计项目的的质量控制（执执行具体审计计工作时的质质量控制要求求） 在执行各个个委托项目的的审计时，负负直接责任的的注册会计师师应当对助理理人员的工作作进行指导、监监督和复核的的方式及程序序1．指导2．监监督3．复核核 【注意】要要注意督导和和指导、监控控与监督在这这里有其特定定的含义，不不能混淆 【例题】下下面的控制程程序中，属于于审计项目质质量控制方面面程序的有（ ） A．．督导 B．指导 C．监控控 D．．监督 【答答案】BD 三、独立立审计准则和和审计质量控控制准则的关关系 关系独立审计准则质量控制准则联 系体系关联 两者都是注注册会计师职职业规范体系系的组成部分分。
独立审计计准则是质量量控制准则的的前提，质量量控制准则是是独立审计准准则的保证质质量控制准则则是落实独立立审计准则的的）目的相同 两者的目的的都是为了提提高审计工作作质量，增加加已审会计报报表的可信性性判断质质量靠独立审审计准则，控控制质量靠审审计质量控制制准则）区 别性质不同 独立审计准准则是每个注注册会计师审审计时遵守的的技术标准，是是针对每个审审计项目的完完成而制定的的 审计质量控控制准则，则则是每个会计计师事务所遵遵守的管理标标准，是针对对整个审计实实务的控制而而制定的内容不同 独立审计准准则规定了与与审计工作相相关的注册会会计师专业胜胜任能力和审审计过程及报报告质量的要要求 审计质量控控制准则，紧紧紧围绕质量量控制，包括括了各项质量量控制工作应应达到的要求求 【例题】为为规范对整个个审计实务的的控制而制定定的，每个会会计师事务所所都应遵守的的管理标准，称称为（）11997年试试题） AA．独立审计计准则 BB．审计质量量控制准则 C．注册册会计师职业业道德准则 D．注册册会计师后续续教育准则 【答案】BB 第三节 职职业道德准则则 一、《职职业道德准则则》的基本内内容 构成内 容原则独立、客观、公公正专业胜任能力与与技术规范1．注册会计师师应当保持和和提高专业胜胜任能力，遵遵守独立审计计准则等职业业规范，合理理运用会计准准则及国家其其他相关技术术规范。
2．．会计师事务务所和注册会会计师不得承承办不能胜任任的业务 3．注册会会计师执行业业务时，应当当保持应有的的职业谨慎4．注册会计师执行业时，应当妥善规划，并对业务助理人员的工作进行指导、监督和检查5．注册会计师对有关业务形成结论或提出建议时，应当以充分、适当的证据为依据，不得以其职业身份对未审计或其他未鉴证事项发表意见6．注会计师不得对未来事项的可实现程度做出保证7．注册会计师对审计过程中发现的违反会计准则及国家其他相关技术规范的事项，应当按照独立审计准则的要求进行适当处理续表构成内 容对客户的责任1．注册会计师师应当在维护护社会公众利利益的前提下下，竭诚为客客户服务 2．注册会会计师应当按按照业务约定定履行对客户户的责任 3．注册会会计师应当对对执行业务过过程中知悉的的商业秘密保保密，并不得得利用其为自自己或他人谋谋取利益 4．除有关关法规允许的的情形外，会会计师事务所所不得以或有有收费形式为为客户提供鉴鉴证服务对同行的责任1．注册会计师师应当与同行行保持良好的的工作关系，配配合同行工作作 2．注注册会计师不不得诋毁同行行，不得损害害同行利益 3．会计师师事务所不得得雇用正在其其他会计师事事务所执业的的注册会计师师。
注册会计计师不得以个个人名义同时时两家或两家家以上的会计计师事务所执执业 4．．会计师事务务所不得以不不正当手段与与同行争揽业业务其他责任1．注册会计师师应当维护职职业形象，不不得有可能损损害职业形象象的行为 2．注册会会计师及其所所在会计师事事条所不得采采用强迫、欺欺诈、利诱等等方式招揽业业务 3．．注册会计师师及其所在会会计师事务所所不得对其能能力进行广告告宣传以招揽揽业务 44．注册会计计师及其所在在会计师事务务所不得以向向他人支付佣佣金等不正当当方式招揽业业务，也不得得向客户或通通过客户获取取服务费之外外的任何利益益 5．会会计师事务所所、注册会计计师不得允许许他人以本所所或本人的名名义承办业务务 二、中国注注册会计师职职业道德规范范指导意见 （一）《职职业道德规范范指导意见》的的框架层次内容基本原则 遵守职业道道德准则，履履行相应的社社会责任 恪守独立立、客观、公公正的原则 保持应有的职业谨慎，保持和提高专业胜任能力 遵守独立审计准则等职业规范 履行对客户的责任，保守的客户信息保密 与同行保持良好的工作关系，配合同行的工作具体要求 独立性 专业胜任能能力 保密密 收费与与佣金 与与执行鉴证业业务不相容的的工作 接接任前任注册册会计师的审审计业务 广告、业务务招揽和宣传传 （二）独立立性 所所谓独立性，指指注册会计师师在执行审计计业务、出具具审计报告时时应当在实质质上和形式上上独立于委托托单位和其它它机构。
独立立性包括形式式上的独立和和实质上的独独立 独立性是客客观性、公正正性的基础只只有这样，注注册会计师的的审计才会得得到社会公众众的信任所所以，独立性性是注册会计计师的灵魂或或者说独立性性是注册会计计师的生命 可能损害独立性的因素包括： （1）经济利益 （2）自我评价 （3）关联关系 （4）外界压力 经济利益： 1．与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益； 【案例】美国证券交易委员会要求美国集成电路技术公司Emcore公司辞退其审计师--普华永道会计公司，因为普华永道会计公司的合伙人持有Emcore公司的股票，这是审计师绝对不应该做的 2．收费主要来源于某一鉴证客户； 3．过分担心失去某项业务； 4．与鉴证客户存在密切的经营关系； 【案例】美国证监会对美国安永会计师事务所（简称"安永美国"）和仁科公司（Ｐｅｏｐｌｅ Ｓｏｆｔ）长达两年的调查终于告一段落2004年４月１７日，ＳＥＣ认定认定安永美国违反了注册会计师应具备的独立性原则，决定在未来６个月内，安永美国不能接受在美国上市的公司作为新的审计客户与此同时，ＳＥＣ要求安永美国归还其自１９９４年至１９９９年向仁科公司收取的１７０万美元审计费用。
安永美国在担任仁科公司审计师期间，其咨询子公司和仁科公司成立了一家合资公司，联合开发一种电脑程序，以帮助客户管理薪酬和海外雇员所得税事宜根据双方的协议，安永的咨询子公司同意每出售一件软件产品，向仁科公司支付１５％～３０％的特许使用费，并保证仁科公司最低获得３０万美元的收入安永和仁科公司密切协调销售活动，分享客户信息，并在各自的网站上交换链接安永从销售这套软件给客户的过程中，赚取到"数以百万美元的顾问费用"美国舆论称，"６个月不得接受在美国上市的公司作为新的审计客户"，这一禁令是美国政府对会计师事务所采取的最严厉的措施之一 5．对鉴证业务采取或有收费的方式； 6．可能与鉴证客户发生雇佣关系 自我评价 1．鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工； 【判断】X银行拟申请公开发行股票，委托ABC会计师事务所审计其1999年度、2000年度和2001年度会计报表，双方于2001年底签定审计业务约定书2002年试题） 假定ABC会计师事务所及其审计小组成员与X银行存在以下情况 （1）ABC会计师事务所的合伙人A注册会计师目前担任X银行的独立董事； （2）审计小组负责人B注册会计师1998年曾担任X银行的审计部经理； （3）审计小组成员C注册会计师自2000年以来一直协助X银行编制会计报表； （4）审计小组成员D注册会计师的妻子自1998年度起一直担任X银行的统计员。
要求：请分别上述几种情况，判断相关注册会计师的独立性是否会受到损害， 2．为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务； 3．为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录 关联关系 1．与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工； 2．鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员； 3．会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往； 4．接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待 外界压力 1．在重大会计、审计等问题上与鉴证客户存在意见分歧而受到解聘威胁； 2．受到有关单位或个人不恰当的干预； 3．受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围 （三）专业胜任能力 1．注册会计师应当通过教育、培训和执业实践保持和提高专业胜任能力 2．注册会计师不得宣称自己具有本不具备的专业知识、技能或经验 3．注册会计师不得提供不能胜任的专业服务 4．在提供专业服务时，注册会计师可以在特定领域利用专家协助其工作。
5．在利用专家工作时，注册会计师应当对专家遵守职业道德的情况进行监督和指导 【单选】A注册会计师担任某项审计业务的外勤负责人，如在执业过程中发现自己无法胜任，则应要求其所在会计师事务所（ ）（2002年考题） A．聘请相关专家 B．改派其他注册会计师 C．终止该项审计业务约定 D．出具拒绝表示意见的审计报告 【答案】B 【单选】会计师事务所对无法胜任或不能按时完成的业务，应（）1997年试题） A．聘请其他专业人员帮助 B．转包给其他会计师事务所 C．减少业务收费 D．拒绝接受委托 【答案】D （四）保密 1．注册会计师应当对在执业过程中获知的客户信息保密，这一保密责任不因业务约定的终止而终止 2．注册会计师应当采取措施，确保业务助理人员和专家遵守保密原则 3．注册会计师不得利用在执业过程中获知的客户信息为自己或他人谋取不正当的利益 4．注册会计师在以下情况下可以披露客户的有关信息： (1)取得客户的授权； (2)根据法规要求，为法律诉讼准备文件或提供证据，以及向监管机构报告发现的违反法规行为； (3)接受同业复核以及注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查。
在决定披露客户的有关信息时，注册会计师应当考虑是否了解和证实了所有相关信息；信息披露的方式和对象；可能承担的法律责任和后果 （五）收费与佣金 1．如果收费报价明显低于前任注册会计师或其他会计师事务所的相应报价，会计师事务所应当确保在提供专业服务时，工作质量不会受到损害，并保持应有的职业谨慎，遵守执业准则和质量控制程序； 2．除法规允许外，会计师事务所不得以或有收费方式提供鉴证服务，收费与否或多少不得以鉴证工作结果或实现特定目的为条件 【判断】ABC会计师事务所与X银行签订的审计业务约定书约定：审计费用为1500000元，X银行在ABC会计师事务所提交审计报告时支付50％的审计费用，剩余50％视股票能否发行上市决定是否支付（2003年试题） 3．会计师事务所和注册会计师不得为招揽客户而向推荐方支付佣金，也不得因向第三方推荐客户而收取佣金会计师事务所和注册会计师不得因宣传他人的产品或服务而收取佣金 （六）与执行鉴证业务不相容的工作 1．注册会计师不得从事有损于或可能有损于其独立性、客观性、公正性或职业声誉的业务、职业或活动 2．注册会计师应当就其向鉴证客户提供的非鉴证服务与鉴证服务是否相容做出评价。
3．会计师事务所不得为上市公司同时提供编制会计报表和审计服务 4．会计师事务所的高级管理人员或员工不得担任鉴证客户的董事（包括独立董事）、经理或其他关键管理职务 【判断】在签订审计业务约定书后，ABC会计师事务所的A注册会计师受聘担任V公司独立董事按照原定审计计划，A注册会计师为该审计项目的外勤审计负责人为保持独立性，ABC会计师事务所在执行该审计业务前，将A注册会计师调离审计小组 【答案】违反职业道德规范 【判断】V公司要求ABC会计师事务所在出具审计报告的同时，提供正式纳税鉴证意见为此，双方另行签订了业务约定书2003年试题） 【答案】不违反职业道德规范 （七）接任前任注册会计师的审计业务 1．后任注册会计师在接任前任注册会计师的审计业务时不得蓄意侵害前任注册会计师的合法权益 2．在接受审计业务委托前，后任注册会计师应当向前任注册会计师询问审计客户变更会计师事务所的原因，并关注前任注册会计师与审计客户之间在重大会计、审计等问题上可能存在的意见分歧后任注册会计师应当提请审计客户授权前任注册会计师对其询问作出充分的答复 3．如果审计客户拒绝授权，或限制前任注册会计师作出答复的范围，后任注册会计师应当向审计客户询问原因，并考虑是否接受业务委托。
如果受到审计客户的限制或存在法律诉讼的顾虑，决定不向后任注册会计师作出充分答复，前任注册会计师应当向后任注册会计师表明其答复是有限的 4．如果后任注册会计师发现前任注册会计师所审计的会计报表存在重大错报，应当提请审计客户告知前任注册会计师，并要求审计客户安排三方会谈，以便采取措施进行妥善处理 【判断】前任注册会计师V公司2001年度会计报表出具了标准无保留意见审计报告，ABC会计师事务所在审计过程中发现该会计报表存在重大错报，因认为事实已经非常清楚，所以决定不再提请V公司与前任注册会计师联系2003年试题） 【答案】违反职业道德规范 （八）广告、业务招揽和宣传 1．注册会计师应当维护职业形象，在向社会公众传递信息时，应当客观、真实、得体 2．会计师事务所不得利用新闻媒体对其能力进行广告宣传，但刊登设立、合并、分立、解散、迁址、名称变更、招聘员工等信息以及注册会计师协会为会员所作的统一宣传不在此限 3．会计师事务所和注册会计师不得采用强迫、欺诈、利诱或骚扰等方式招揽业务 4．注册会计师在名片上可以印有姓名、专业资格、职务及其会计师事务所的地址和标识等，但不得印有社会职务、专家称谓以及所获荣誉等。
【判断】V公司在某国设有分支机构，该国允许会计师事务所通过广告承揽业务，因此，ABC会计师事务所委托该分支机构在该国媒体进行广告宣传，以招揽该国在中国设立的企业的审计业务相关广告费已由ABC会计师事务所支付2003年试题） 【答案】违反职业道德规范 第四节 职职业后续教育育准则 职职业后续教育育的形式（一一般了解） 1．参加加各种培训活活动； 22．参加大专专院校的专业业课程进修；； 3．参参加相关专题题研讨会 4．参加加各会计师事事务所自行组组织的专业研研讨与培训；； 5．公公开出版专业业著作或发表表专业论文；； 6．承承担专业课题题研究，并取取得研究成果果； 7．．个人专业学学习与实务研研究； 88．其他形式式 职业业后续教育的的检查与考核核（记住时间间要求） 职业后续教教育检查与考考核的标准按按注册会计师师接受学习时时间即学时数数计算，其要要求由中国注注册会计师协协会确定 我国规定定，执业会员员接受职业后后续教育的时时间三年累计计不得少于1180学时，其其中每年接受受职业后续教教育的时间不不得少于400学时；接受受脱产教育的的时间三年累累计不得少于于120学时时，其中每年年接受脱产职职业后续教育育的时间不得得少于20学学时。
注注册会计师未未能提供职业业后续教育有有效记录或无无故未达到职职业后续教育育要求的，考考核时不予通通过。